Normativa fiscale residenti all'estero

Sono, inoltre, considerati residenti in Italia, ai sensi della legislazione italiana, salvo prova contraria, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente ed emigrati in Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato, individuati con decreto del Ministro delle Finanze 4 maggio 1999 e successive modifiche e integrazioni.

Per la definizione del concetto di residenza, per prestazioni e benefici economici di natura assistenziale, si applica una diversa disciplina, prevista dalla specifica normativa.

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Anche i non residenti in Italia sono obbligati a pagare le addizionali regionali e comunali IRPEF, se nell'anno di riferimento risulta dovuta l'IRPEF, dopo aver sottratto le detrazioni e i crediti d'imposta spettanti per i redditi prodotti all'estero che hanno subito la ritenuta d'imposta a titolo definitivo.

Con alcuni Paesi sono in vigore Convenzioni contro le doppie imposizioni fiscali sul reddito, in base alle quali ciascun Stato contraente individua i propri residenti fiscali.

In base alle specifiche previsioni delle convenzioni contro le doppie imposizioni, le pensioni corrisposte ai cittadini non residenti possono essere assoggettate:

• a tassazione esclusiva nel Paese di residenza o nel Paese di erogazione del reddito;
• a tassazione esclusiva da parte di uno Stato, superate specifiche soglie di esenzione e/o applicazione di predeterminate aliquote (differenti da quelle previste dalla legislazione fiscale nazionale vigente);
• a tassazione concorrente (cioè entrambi gli Stati prelevano un'imposta sullo stesso reddito) con diritto al credito d'imposta nel Paese di residenza.

In caso di trasferimenti della residenza nel corso dell'anno di riferimento, se il soggetto risiede in Italia per un periodo inferiore a metà anno, il frazionamento del periodo d'imposta è previsto solo in alcune Convenzioni internazionali contro la doppia imposizione, in particolare in quelle vigenti con la Svizzera (articolo 4, Convenzione tra Italia e Confederazione svizzera, firmata a Roma il 9 marzo 1976, e ratificata con la legge 23 dicembre 1978, n. 943) e con la Germania (punto 3 del Protocollo della Convenzione tra Italia e Repubblica federale di Germania, firmata a Bonn il 18 ottobre 1989 e ratificata con la legge 24 novembre 1992, n. 459), come specificato dall'Agenzia delle Entrate nella risoluzione 471/E del 3 dicembre 2008 (pdf 55KB).

Oltre alla residenza, la cittadinanza (esclusiva o plurima) costituisce un ulteriore elemento rilevante per la definizione dell'ambito di applicazione delle Convenzioni contro le doppie imposizioni.

Le Convenzioni possono prevedere regimi fiscali diversi a seconda che si tratti di pensioni erogate a carico delle gestioni previdenziali dei lavoratori del settore privato o di pensioni a carico delle gestioni previdenziali dei lavoratori pubblici.

È possibile consultare il testo di ciascuna Convenzione contro le doppie imposizioni fiscali stipulata dall'Italia.

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In questo modo, in presenza dei requisiti previsti, sarà possibile ottenere, per esempio, la detassazione della pensione italiana (in quanto tale reddito verrà assoggettato al regime fiscale del Paese di residenza) oppure l'applicazione di un trattamento fiscale più favorevole (es. imposizione solo in caso di superamento di determinate soglie di esenzione ed applicazione di aliquote differenti da quelle previste dalla legislazione fiscale italiana vigente).

A tal fine il pensionato può utilizzare l'apposito modulo disponibile nella sezione Moduli:

• CI531 - EP-I/1 modulo italiano-inglese;
• CI532 - EP-I/2 modulo italiano-francese;
• CI533 - EP-I/3 modulo italiano-tedesco;
• CI534 - EP-I/4 modulo italiano-spagnolo.

Il modello, da inviare, in originale e tramite posta ordinaria, alla sede INPS che ha in carico la prestazione, deve necessariamente contenere l'attestazione della residenza fiscale estera da parte dell'autorità straniera competente e deve essere accompagnato da altra documentazione eventualmente necessaria a dimostrare il possesso dei requisiti prescritti da ciascuna Convenzione (per esempio, iscrizione all’AIRE, cittadinanza).

Per l'attestazione della residenza fiscale estera, qualora il Paese di residenza utilizzi una propria modulistica, in alternativa al modello EP-I, il pensionato potrà inviare un’attestazione in lingua originale e tradotta in italiano, con traduzione conforme all’originale e firma legalizzata dall’Ufficio Consolare. L’Agenzia delle Entrate riconosce come validi ai fini dell’attestazione della residenza fiscale anche moduli in uso nei Paesi di residenza estera degli interessati, come per esempio il modulo 6166 rilasciato dall’Internal Revenue Service statunitense.

Si evidenzia che l’Istituto, in caso di incertezza sulla sussistenza dei requisiti previsti dalle rispettive Convenzioni internazionali per evitare le doppie imposizioni fiscali, è tenuto ad assoggettare a tassazione, ai sensi dell’articolo 23, comma 2, lettera a) del TUIR (DPR 22 dicembre 1986, n. 917), i trattamenti pensionistici da esso corrisposti a residenti all’estero, operando le ritenute IRPEF, in qualità di sostituto d’imposta, con le modalità previste dall’articolo 23 del DPR del 29 settembre 1973 n. 600.

Per ottenere il rimborso dell'imposta italiana riferita agli anni precedenti, i non residenti in Italia, che intendono richiedere l'applicazione di una Convenzione contro la doppia imposizione fiscale per ottenere la detassazione totale o parziale dei propri redditi, possono presentare richiesta di restituzione delle tasse già trattenute al Centro Operativo dell'Agenzia delle Entrate di Pescara, via Rio Sparto 21, 65100 Pescara. La richiesta va presentata entro 48 mesi dalla data di applicazione della ritenuta fiscale, di cui si chiede la restituzione (articoli 37 e 38 del decreto del Presidente della Repubblica del 29 settembre 1973, numero 602).

La richiesta di rimborso deve contenere l'attestazione di residenza ai fini fiscali nel Paese estero, rilasciata dall'autorità localmente competente, e la documentazione necessaria a dimostrare il possesso dei requisiti prescritti dalla Convenzione.

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Francia

La Convenzione contro le doppie imposizioni fiscali stipulata fra Italia e Francia (legge 7 gennaio 1992, n. 20), per le pensioni delle gestioni previdenziali dei lavoratori privati prevede, all'articolo 18, che:

1. «Fatte salve le disposizioni del paragrafo 2 dell'articolo 19, le pensioni e altre remunerazioni analoghe, pagate a un residente di uno Stato in relazione a un cessato impiego, sono imponibili soltanto in questo Stato.
2. Nonostante le disposizioni del paragrafo 1, le pensioni e altre somme pagate in applicazione della legislazione sulla sicurezza sociale di uno Stato, sono imponibili in detto Stato, con applicazione quindi del principio della tassazione concorrente della prestazione in entrambi i Paesi contraenti.»

Il 20 dicembre del 2000 le amministrazioni finanziarie italiane e francesi hanno stipulato un Accordo amichevole, disponibile sul sito del Consolato Generale d'Italia a Parigi alla voce "Pensioni – convenzione italo-francese". L'accordo indica che tutte le pensioni di vecchiaia, anzianità, reversibilità e invalidità erogate in primo luogo dall'INPS, rientrano nell'ambito applicativo del paragrafo 2 dell'articolo 18 e sono tassabili sia in Italia sia in Francia (principio della tassazione concorrente).

Quindi, l'INPS deve applicare la ritenuta d'imposta alle pensioni di vecchiaia, anzianità, invalidità e reversibilità corrisposte ai beneficiari residenti in Francia, con le modalità previste dall'articolo 23 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600. L'imposta italiana applicata sulla pensione non è deducibile ai fini del calcolo del reddito imponibile in Francia, ma, per eliminare la doppia imposizione fiscale, l'articolo 24, paragrafo 2, lettera a) della Convenzione tra Italia e Francia prevede che il beneficiario residente in Francia ha diritto a un credito di imposta, corrispondente all'ammontare delle ritenute applicate dall'Italia sulla pensione, nei limiti dell'ammontare della relativa imposta francese.

Brasile

La Convenzione contro le doppie imposizioni fiscali in vigore con il Brasile (legge 29 novembre 1980, n. 844), per le pensioni delle gestioni previdenziali dei lavoratori privati, prevede, all’art. 18, una soglia di esenzione di 5.000 dollari statunitensi, corrispondenti a 4.227,61 euro per l’anno d’imposta 2021, e, per l’eccedenza, la tassazione secondo le regole della legislazione fiscale italiana (tassazione ordinaria IRPEF).

Canada

La Convenzione contro le doppie imposizioni fiscali in vigore con il Canada (legge 24 marzo 2011, n. 42), per le pensioni delle gestioni previdenziali dei lavoratori privati, prevede, all’art. 18, una soglia di esenzione corrispondente alla somma equivalente di 12.000 dollari canadesi, pari a 8.093,88 euro per l’anno d’imposta 2021, e l’applicazione sull’eccedenza dell’aliquota più favorevole tra il 15% e quella prevista dalla legislazione fiscale italiana. Attualmente viene applicata l’aliquota del 15%, secondo le indicazioni dell'Agenzia delle Entrate.

Bulgaria

L’Agenzia delle Entrate, con la risposta ad interpello n. 244/2023 (pdf 1,80MB), ha indicato i nuovi criteri di esenzione dal regime impositivo italiano applicabili alle pensioni dei soggetti residenti in Bulgaria, in virtù di quanto previsto dalla Convenzione italo-bulgara contro le doppie imposizioni fiscali (legge 389/1990).

L’Agenzia, in particolare, ha evidenziato quanto segue. “Dall'esame delle disposizioni contenute nella Convenzione Italia-Bulgaria, si evidenzia, che, ai sensi dell'articolo 1, paragrafo 1, tale Trattato internazionale si applica alle persone che sono residenti di uno o entrambi gli Stati contraenti. Il paragrafo 2 dello stesso articolo prevede poi che l'espressione “residente di uno Stato contraente” designa, per quanto riguarda l'Italia, qualsiasi persona fisica che, in virtù della legislazione italiana, è assoggettata ad imposta nel nostro Paese a motivo del suo domicilio e della sua residenza e, per quel che concerne la Bulgaria, qualsiasi persona fisica che possiede la nazionalità bulgara. Ai fini dell'applicazione delle disposizioni convenzionali, una persona fisica può essere, dunque, considerata residente in Bulgaria solo se risulta in possesso della cittadinanza di tale Stato”.

Con il messaggio del 3 aprile 2023, n. 1270 sono stati rappresentati i nuovi criteri di esenzione dal regime impositivo italiano applicabili alle pensioni erogate ai residenti in Bulgaria come precisati da Agenzia delle Entrate.

APPLICAZIONE DELLE CONVENZIONI INTERNAZIONALI CONTRO LE DOPPIE IMPOSIZIONI FISCALI: PENSIONI LIQUIDATE CON IL REGIME DEL CUMULO A RESIDENTI ALL’ESTERO.

In relazione al regime fiscale applicabile al trattamento pensionistico risultante dal “cumulo dei periodi assicurativi”, introdotto dalla legge n. 228 del 2012 - art. 1 commi da 239 a 246 - e potenziato dalla legge n. 232 del 2016 (legge di bilancio 2017) - art. 1, comma 195, erogato ai non residenti, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che l’applicazione, da parte dell’INPS, di tale regime non comporta una rideterminazione della natura dell’intero trattamento pensionistico, dal momento che ha il solo scopo di consentire l’utilizzo di tutti i periodi non coincidenti, ai fini del conseguimento di un’unica pensione.

Pertanto, in presenza di trattamento pensionistico intestato a soggetto residente all’estero e risultante dal cumulo di contribuzione maturata in gestioni previdenziali dei lavoratori pubblici e in gestioni previdenziali dei lavoratori privati, salvo le eventuali eccezioni e specificità previste dalla Convenzione applicabile al caso concreto, verrà applicato il regime fiscale previsto dalla convenzione per le pensioni di gestione previdenziale privata alla quota pensionistica corrispondente alla contribuzione accreditata nella gestione dei lavoratori privati e il regime previsto per le funzioni pubbliche alla quota pensionistica corrispondente alla contribuzione accreditata nelle gestioni dei lavoratori pubblici.

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Il modello di Certificazione Unica dei redditi è necessario per la presentazione della dichiarazione dei redditi all'amministrazione finanziaria.

Gli utenti in possesso di credenziali di accesso possono scaricare e stampare la Certificazione Unica disponibile online.

Nel caso di pensioni esentate in tutto o in parte da imposizione fiscale in Italia, perché il percipiente risiede in uno Stato estero con cui è in vigore una convenzione per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte dirette, i redditi percepiti vengono così indicati:

• se il reddito è totalmente esentato, il relativo importo è indicato nella Certificazione Unica 2022, all’interno della sezione “Altri Dati – Redditi Esenti” al punto 464, con il codice 21 al punto 465 del modello fiscale;
• se i redditi sono parzialmente esentati da imposizione fiscale in Italia, come previsto per i pensionati residenti in Brasile e Canada, l’ammontare del reddito esente, corrispondente alla soglia di esenzione prevista specificamente da ciascuna delle Convenzioni in argomento, è indicato nel modello della Certificazione Unica 2022, nella sezione “Altri Dati – Redditi Esenti” al punto 464, con il codice 21 al punto 465, mentre la restante quota imponibile è indicata nella sezione “Dati Fiscali” al punto 3 relativo ai redditi da pensione; le relative ritenute, operate in virtù del peculiare regime impositivo previsto, sono segnalate nell’apposita sezione dedicata alle “Ritenute”.

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Il decreto prevede che i non residenti abbiano il domicilio fiscale nel comune in cui si è prodotto il reddito. Per le pensioni corrisposte ai non residenti, il luogo di produzione è individuato in conformità a quanto stabilito dall'articolo 23, comma 2, lett. a) del TUIR, in base al luogo in cui è ubicata la sede legale dell'Istituto previdenziale erogante, come riporta la Risoluzione dell'Agenzia delle Entrate del 21 settembre 2007, n. 261 (pdf 5KB). Per le pensioni erogate dall'INPS, quindi, si applicano le aliquote previste per le addizionali della Regione Lazio e del Comune di Roma.

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